关键词   农业税  黄宗羲定律  农民负担  合法性   农村税制改革

　　2005年12月29日，第十届全国人大常委会第十九次会议通过了废止农业税条例的决定草案，延续数千年的农业税终于走进了历史博物馆。对于这样一件利国利民的大好事，全国上下无不额手称庆。似乎这个在中国征收了2600年的税收从此将与我国农民无缘，农民从此将走上富裕的道路。但是，我们在欢呼之余也有必要进行冷静的思考，并对取消农业税后可能面临的问题进行研究，以免重蹈历史覆辙，无法走出著名的“黄宗羲定律”的怪圈。[1]

　　新中国在成立之初就制定了有关农业税法。1950年9月5日，中央人民政府委员会公布了《新解放区农业税暂行条例》，即日起施行。1951年秋，西北、东北、华北大区重新颁布了农业税暂行条例。后来，为了建立健全农业税制度，政务院、财政部陆续制定了一系列相关配套措施，包括《关于农业税土地面积及常年应产量订定标准的规定》、《农业税灾歉减免办法（草案）》、《农业税查田定产工作实施纲要》、《受灾农户农业税减免办法》等。[2]

　　对于取消农业税，人们已经讨论了许多年。此次之所以要全面取消农业税，其直接原因是促进农业发展、农村繁荣和农民增收，[3] 但是在很大程度上跟农业税本身的问题也不能说没有关系。

　　首先，农业税这个概念本身就有问题。在我国，人们对农业税一直存在不同理解。[4] 农业税作为一个独立的税种可能在全世界都是比较少见的。[5] 国外跟农业有关的税收一般包括土地税和与农业有关的所得税、增值税等。[6] 换句话说，在国外，农民在税收方面跟其它人缴纳的税收是一样的，只不过农民由于农业生产在许多方面能够享受到税收抵免优惠罢了。

　　其次，农业税的性质模糊不清。按照税收理论，若以课税对象的性质来划分，税收可分为流转税、收益所得税、资源税、财产税和行为目的税等。严格说来，中国农业税不属于其中任何一种。[7] 那么，农业税是否可能是土地税？或者是人头税或销售税？按《农业税条例》，农业税是按常年产量计征的，因此是一种产量税；而常年产量是根据土地面积和级差来确定的，这样农业税又变成了地租。由于土地是根据人头分摊确定的，这样农业税又成了人头税。这人头还包括没有劳动能力的老人和小孩，对老人和小孩征税，显然不符合税收的基本原则。[8]

　　第三，作为征收农业税法律依据的《中华人民共和国农业税条例》本身也存在法律上的问题。根据《立法法》的规定，条例作为行政法规只要国务院通过就行了，而不需要全国人大常委通过。但是《农业税条例》却不是国务院通过的行政法规，而是由国务院讨论通过后报经全国人大常委审议通过并由国家主席发布施行的。当然我们也可以把这归结于当时还没有《立法法》，但是我们要知道，《立法法》也是在长期以来形成的惯例的基础上制定。由全国人大及其常委制定法律，由国务院制定行政法规在《立法法》制定之前就一直是这么做的。而且其他税收（暂行）条例无一例外都是有国务院制定并发布的。

　　第四，农业税在执行过程中也存在许多法律冲突。虽然《农业税条例》明确规定只有“从事农业生产、有农业收入的单位和个人”才缴纳农业税，但是，在农业税的实践上，为了征收的方便，它几乎都是采用按人头征收的。例如，缺乏农业劳动能力的老人和小孩以及在城市务工的农民工，他们既没有从事农业生产，也没有农业收入，他们本不应当缴纳农业税，但由于其户口和农田仍在农村，还须负担同样多的农村税费。当然最大的法律冲突还在于，一部法律只要有效，就应当得到积极地不折不扣地执行，否则就有损于法律则尊严。但是农业税虽说是根据《农业税条例》来实施的，但是长期以来在全国各地往往以农村经济改革的名义，地方政府在没有获得法律授权——即未经过全国人大常委废止《农业税条例》——的情况下停征过农业税。虽然《农业税条例》第10、11和31条对地方政府征收农业税的办法以及税率有一定的授权，[9] 但是该条例并没有授权任何地方政府不执行该法律。让人难以理解的是，各地政府在中央政府的要求下，在该条例废止之前就已经有多达28个省、市、自治区取消了农业税而不需要承担任何法律责任，而相反，在个人所得税领域，有的沿海城市由于擅自提高抵扣额而被认为是违法行为，尽管同样没有收到任何法律制裁措施。如果该条例实际已经授权各地方政府取消农业税，那么此次通过全国人大常委决定的形式明令取消农业税又有什么意义呢？

　　现在《农业税条例》毕竟已经被废止了，所有这些问题应该也已经不复存在了，但是我们仍然要问的是：农业税真的完了么？

　　问题的答案恐怕没有那么简单。

　　首先，将一部分人明确排除在法律（税法）的适用范围之外本身就是不合法的。《中华人民共和国宪法》明确规定每个公民都有纳税的义务，[10] 作为中华人民共和国公民的农民也不应当例外。我们不能否认，目前农民普遍比较穷，许多人甚至温饱问题都没有解决，但这不构成对农民免于税收义务的理由。城市里也有贫民，他们每天甚至也在为了自己的生存而拼命挣扎。那么我们是否也可以认为国家应当通过法律将他们也免于纳税义务呢？这显然很难做到。但是由于他们在实际中没有达到法律规定的纳税（如个人所得税）条件而没有真正纳税。但我们不能就此把他们排除在纳税人范围之外。只不过他们暂时尚未达到纳税的门槛罢了；一旦达到该门槛，他们随时都需要纳税。因此我们没有理由将农民排除在纳税人的行列之外——国家肯定也不准备在很远的将来都将农民排除在纳税人的行列之外。如果是这样，那么我们声称在我国有着2600年历史的农业税从此走进了历史博物馆是否有点为时过早？尽管农业税作为一个独立的税种再次出现的可能性已经不大，但是如果要在不久的将来又要农民朋友们在习惯了没有任何税收负担的情况下缴纳其它各种税收，如所得税、土地使用税、增值税、或者其它税收，他们能接受吗？

　　其次，取消农业税后，是否农民的负担真的减少了？国家扶持农业发展、提高农民收入的目标是否真的实现了？对于这个问题，我们也值得怀疑。许多研究表明，目前农村发展滞后，农民负担沉重跟农业税之间缺乏必然的因果关系。尽管仅此一项国家可能每年减少税收数百亿元，国家需要拿出1000亿元用来支农，[11] 但是农民负担依旧沉重，农业税在农民负担中所占比例有限。[12] 因此，减轻农民负担仅仅是取消农业的部分原因。

　　第三，应当及时进行农村税制改革。农业税是取消了，但农村的税制改革远没有结束。相反，它仅仅是一个开始。在全面取消农业税之后，不但农业税不用交了，而且很多其他跟农业或农村相关的费用也停征了，农民还能得到一笔小小的补贴。但是，我们应当及时进行农村税制改革，不应让人们形成这样一种思想——农村经济根本不用交税！我们应当尽快制定一部《农村税收征收管理办法》，将个人所得税、增值税、营业税等相关税收适用于农村和农民。但是这样一部法规应当具有一定的超前性，同时借鉴国外的做法，给予农业和农村以相当大的税收优惠政策，使还没有脱贫或者刚刚脱贫的占农