【摘要】美国关于个税征管制度近年发生一场争论，其结论是，美国如果实施以英国为代表的“精确代扣代缴制”，就必须简化税制，牺牲衡量支付能力的准确性。中国大陆个税征收体制的设计和英国制度更为接近，在近期的努力应着重落实这种设计的实施。由此可以推论，在个税改革中对其衡量支付能力的准确性不能要求太高。同时，即使是不能准确衡量支付能力的个税，也能促使大陆税制从以资本税负为主转型为以劳工税负为主的现代市场经济税制，这应该是个税改革最重要的意义。
【正文】
　　2005年《个人所得税法》修订前后，大陆学术界和舆论界对个人所得税制度作了大量的、富有批判性的评论。这些评论的一个中心内容是个税对个人支付能力缺乏准确的衡量，致使同等收入的人承担不同的税负，高收入者并没有因为超额累进税率结构而承担更重的纳税责任，由此使得个税的“调节收入差距”功能大打折扣。由该论点引发出如下几项较为流行的个税改革建议，包括：（1）废除分类所得制而改采综合所得制；（2）费用扣除标准考虑纳税人家庭的经济状况，例如赡养老人及抚养儿童的负担；（3）把纳税主体从个人变为家庭；（4）个人所得按年而不是按月计算；（5）对市场经济中新出现的住房、医疗保险和教育等费用开支实施税前扣除等等。虽然这些建议并未被采纳到新个税法中，但它们仍然被很多人看作是将来《个人所得税法》改革思路的重要组成部分。[1]相比之下，2005年《个人所得税法》新增的三项内容中的两项关于征管的规定（即自行申报制度和全员全额申报制度）却没有受到国内舆论界和学界的重视。

　　将个人所得税的主要作用定位于“调节收入差距”，已成为富有政治色彩的主导观念。但这种观念无论是在理论上在还是实证上，其合理性都值得质疑。例如，美国的个人所得税收入再分配的功能超出欧洲多数国家，[2]在准确衡量支付能力上做得也很有特色，[3]但很少有人会在评判社会平等时，把美国排在欧洲尤其是北欧国家的前面。西方经济学家近年也通过数量经济学的计算，证明其他财政政策，比如公共投资于教育事业来创造机会平等，比税制更能促进社会平等。[4]不过，在中国大陆，让人对通过以准确衡量支付能力为基础的个税实现有效的收入再分配这个想法产生怀疑的，也许更主要是现有个税征管体制的局限性。虽然很多人意识到了这个问题，但目前对于税收征管体系中究竟哪些因素制约着个税准确衡量个人所得的能力，税法的政策制定者和学者（更不用说舆论界）似乎都缺乏准确、系统的判断，对这一问题的讨论也往往走不出大陆税收部门技术落后、对税源控制力不强及纳税人纳税意识不高这类论点的窠臼。

　　本文将对美国近年来就个税征管制度所展开的一场论争作简短的介绍，并试图以此填补上述政策和学术研究上的空白。

　　在美国，当一个人的收入超过一定的数额（即个人免税额与标准扣除额之和）时，就要在年终之后提交一份纳税申报表。虽然工资收入适用代扣代缴征税，但是该扣缴的税额并不准确，因此大多数纳税人需要为了补税或退税而进行纳税申报。与此相反，在其它一些国家，大多数纳税人无需进行申报而只需通过全年的代扣代缴就能履行其纳税义务。1998年，美国国会出于减少纳税人纳税成本的考虑，要求美国财政部制定一项可以免除大多数纳税人申报义务的个税征管制度。与之相回应，美国财政部于2003年对此项改革建议提交了可行性报告（以下称为“《财政部报告》”）。[5]该报告主要借鉴了两种与美国现行制度所不同的体制。一种是以英国为典型代表的“精确代扣代缴”制(exact withholding)，在该制度下税务机关会尽力确保代扣代缴人准确扣缴纳税义务人的税款，使得纳税人不需要通过自我申报来解决已交税款和应交税款之间的差额问题。[6]另一种制度则是在一小部分国家中施行，以丹麦和瑞典为代表，其特征是这些国家的税务机关会依据雇员和其他人提供的信息主动为符合条件的纳税人填写申报表，再由该纳税人对申报内容进行审核确认。《财政部报告》称这种制度为“税务机关协调”制(tax agency reconciliation) 。

　　《财政部报告》的主要结论是，如果对大多数纳税人实行精确代扣代缴制或者税务机关协调制，则美国的个人所得税制度需要进行相当程度的简化，这将使税收法规衡量个人支付能力的精确性降低。也就是说，个人所得税制度关于税率、税基和纳税主体等实体性的规定，必须是和税收征管制度相匹配的。这个结论对于中国大陆的个税制度改革有着相当的借鉴意义，因为中国大陆的个税征管体制设计与英国有颇多相似之处，但与美国制度之间存在着很大差异，所以即使中国大陆能较为成功地实施英国式的征管体制（即精确代扣代缴制），也难以在个税实体内容方面采用美国模式（即准确衡量个人支付能力）。况且中国大陆目前尚未能成功移植英国模式，尚需做出相当努力才能弥补这方面的不足。通过比较中国大陆个税征管制度与英美个税征管制度，我们可以更准确地判断：要效仿美国构建一个准确衡量个人收入水平的个人所得税制度，我们尚需在征管体制改革方面走多远的路。

　　在下面的论述里，笔者拟先概述英国个税的主要特点及其征管制度，其中重点阐述它与中国大陆个税制度之间的相同点与不同点，再讨论美国《财政部报告》就美国实行“精确代扣代缴制”问题所进行的可行性分析。[7]最后，笔者将试图探讨这样一个问题：假设在最好的情况下，中国大陆在将来能够实行英国的个税征收制度，但这种制度仍无法准确衡量人们的支付能力，那么这种不能有效调节收入差距的个税制度是否就失去其存在的意义和价值呢? 答案应该是否定的。因为个人所得税制度能从另一更重要的方面深刻地影响大陆的税制改革(尽管这方面很少被人述及)，那就是即使个人所得税不能准确衡量支付能力，也能促使中国大陆税制实现从以资本税负为主转型为以劳工税负为主的现代市场经济税制。对于这一点我们将在最后一节作进一步的阐述。

　　一、英国个人所得税及其征管制度

　　英国的个人所得税制度是历史上典型的一个分类所得税制，即只有法律具体列举的收入才被征税，而且不同的收入适用不同的税率、不同的扣除额和免税额，并采取不同的征收方式。[8]在这点上，英国和中国大陆的个人所得税制存在着相似性。[9]但更为值得一提的是两国在个税征管方面的相似性。英国65%的纳税人都是通过代扣代缴制来履行其纳税义务，无须进行纳税申报。在需要进行纳税申报的人群当中，约有一半是独立经营主体（self-employed），其余的85%都是适用40%高税率的纳税主体。这与中国大陆个人所得税征管体系的设计十分相似。[10]在此，我们需要关注的是，英国个税实体内容中有哪些特征使该征管体系得以顺利运转。

　　在英国，包括工资在内的各种收入只有三种法定税率：应纳税额在1920英镑以下的部分适用10%税率；在1920到29900英镑之间的部分适用22%的税率；超过29900英镑的部分适用40%的税率。在2000年-2001年纳税年度，77%的英国个人所得税纳税人适用22%的税率（接近10%的纳税人适用更低的税率）。这种简单的税率结构对于税收征管有许多重要的意义，我们将在下文中进一步阐述。在此，我们首先会注意到，与美国（美国目前对个人收入适用6种不同的税率）或中国大陆相比，英国个税税率的累进性是十分有限的。

　　尽管在英国，资本收益(capital gains)是被计入年度总收入并适用上述累进税率，但法律给予资本收益如下几项特别的优惠